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在律師執(zhí)業(yè)過程中，間或會有企業(yè)向律師咨詢這樣的問題：企業(yè)會否受到稅務(wù)機(jī)關(guān)針對轉(zhuǎn)移定價(jià)的稅務(wù)調(diào)查或稽查？調(diào)查的方式和程序會怎樣？顯然，轉(zhuǎn)讓定價(jià)的合規(guī)性已日益成為企業(yè)管理和財(cái)務(wù)人員關(guān)心的話題之一。在主要以價(jià)值而非數(shù)量為課稅標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)代稅制下，課稅對象的價(jià)格或估值金額是決定稅負(fù)的關(guān)鍵要素之一，定價(jià)或估值的真實(shí)性和公允性影響著企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)程度。 轉(zhuǎn)讓定價(jià)是發(fā)生在關(guān)聯(lián)企業(yè)（諸如母子公司、兄弟公司）之間的交易定價(jià)，人為的非市場因素極易發(fā)揮作用，以致扭曲定價(jià)或估值的市場屬性和公允程度， 造成避稅的結(jié)果。 在企業(yè)組織日趨集團(tuán)化和國際化的今天，轉(zhuǎn)移定價(jià)問題自然日益成為稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)注的焦點(diǎn)之一。

一、轉(zhuǎn)讓定價(jià)立法的最新發(fā)展

國家稅務(wù)總局（“國稅總局”）近日發(fā)布《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》（即“6號公告”）并從2017年5月1日開始生效和實(shí)施。公告涵蓋了獨(dú)立交易原則、無形資產(chǎn)交易、關(guān)聯(lián)勞務(wù)交易、轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法以及其它程序性事項(xiàng)等方面的適用指引。

事實(shí)上早在2008年，國稅總局即開始實(shí)行《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國稅發(fā)（2009）第2號文，簡稱“2號文”），從關(guān)聯(lián)申報(bào)、同期資料管理、轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法、和轉(zhuǎn)讓定價(jià)的調(diào)查和調(diào)整等方面入手，加強(qiáng)對轉(zhuǎn)讓定價(jià)的監(jiān)測和公允性鑒別，防止不當(dāng)避稅。

近年來國稅總局著手對2號文進(jìn)行修改，于2015年9月發(fā)布了《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法》征求意見稿（“征求意見稿”）。作為實(shí)施修訂后的特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法的落地規(guī)則之一，國稅總局制定和實(shí)施6號公告?！?/p>

長期以來，2號文是中國反避稅事項(xiàng)（包括規(guī)制轉(zhuǎn)讓定價(jià)）的綜合指引，但時(shí)至今日2號文中所有轉(zhuǎn)讓定價(jià)相關(guān)的規(guī)則均已被新的相應(yīng)規(guī)定所取代。國稅總局先前的2016年第42號公告已經(jīng)包含了關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價(jià)同期資料文檔以及關(guān)聯(lián)交易申報(bào)的適用規(guī)則，此次6號公告則取代了2號文第4章、第5章、第11章和第12章。同時(shí)，6號文還替代了先前國稅總局發(fā)布的涉及轉(zhuǎn)讓定價(jià)的一系列單行規(guī)章，包括：國稅函[2009]第188號文“關(guān)于轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整跟蹤管理程序”、國稅函[2009]第363號文“關(guān)于單一功能虧損企業(yè)的同期資料要求”、國稅總局公告[2014]第54號“關(guān)于自查調(diào)整補(bǔ)稅管理”，和國稅總局公告[2015]第16號“關(guān)于向境外支付特許權(quán)使用費(fèi)和服務(wù)費(fèi)的規(guī)定”。

6號公告的發(fā)布和實(shí)施也有著相關(guān)國際背景。經(jīng)濟(jì)合作和發(fā)展組織近年來正全力推進(jìn)稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移（“BEPS”）國際稅改項(xiàng)目（包括修訂《跨國企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南》），并已經(jīng)取得階段性成果。6號公告充分考慮和吸收了經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織關(guān)于避免雙重征稅和BEPS方面已經(jīng)成熟的國際共識和慣例。

二、轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查和稽查的基本程序

稅收機(jī)關(guān)通過對轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行調(diào)查與稽查保證轉(zhuǎn)讓定價(jià)法規(guī)的實(shí)施。調(diào)查和稽查程序包括以下基本環(huán)節(jié)：

1.稅務(wù)機(jī)關(guān)重點(diǎn)選擇以下企業(yè)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查：關(guān)聯(lián)交易數(shù)額較大或類型較多的企業(yè)；長期虧損、微利或跳躍性盈利的企業(yè)；低于同行業(yè)利潤水平或利潤水平與其所承擔(dān)的功能風(fēng)險(xiǎn)明顯不相匹配的企業(yè)；與境外避稅港關(guān)聯(lián)方發(fā)生業(yè)務(wù)往來的企業(yè)；未按規(guī)定進(jìn)行關(guān)聯(lián)申報(bào)或準(zhǔn)備同期資料的企業(yè)等。

2.稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行現(xiàn)場調(diào)查?，F(xiàn)場調(diào)查人員須2名以上；現(xiàn)場調(diào)查時(shí)調(diào)查人員出示《稅務(wù)檢查證》，并送達(dá)《稅務(wù)檢查通知書》?，F(xiàn)場調(diào)查可根據(jù)需要依照法定程序采取詢問、調(diào)取和帶走賬簿資料、實(shí)地核查等取證方式；詢問當(dāng)事人時(shí)作《詢問（調(diào)查）筆錄》；調(diào)取和帶走賬簿資料時(shí)會填制和出具《調(diào)取賬簿資料通知書》和《調(diào)取賬簿資料清單》。

3.稅務(wù)機(jī)關(guān)還可用記錄、錄音、錄像、照相和復(fù)制的方式索取與保存與案件有關(guān)的資料；需要證人作證的，可要求證人提供簽字或畫押的證言材料。

4.稅務(wù)機(jī)關(guān)還可對企業(yè)申報(bào)信息進(jìn)行核實(shí)，要求企業(yè)填制《企業(yè)可比性因素分析表》。稅務(wù)機(jī)關(guān)在企業(yè)提供的關(guān)聯(lián)申報(bào)和提供資料的基礎(chǔ)上，完成《企業(yè)關(guān)聯(lián)關(guān)系認(rèn)定表》、《企業(yè)關(guān)聯(lián)交易認(rèn)定表》和《企業(yè)可比性因素分析認(rèn)定表》，并要求被調(diào)查企業(yè)核對確認(rèn)。

5.稅務(wù)機(jī)關(guān)還可用發(fā)函協(xié)查和查閱公開信息等方式對企業(yè)提供的申報(bào)信息和同期資料進(jìn)行核實(shí)。

6.在獲取上述事實(shí)信息的基礎(chǔ)上，稅務(wù)機(jī)關(guān)選用法定的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法分析、評估企業(yè)關(guān)聯(lián)交易是否符合獨(dú)立交易原則。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在可比性分析的基礎(chǔ)上，選擇合理的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法。可供選用的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法包括可比非受控價(jià)格法、再銷售價(jià)格法、成本加成法、交易凈利潤法、利潤分割法及其他符合獨(dú)立交易原則的方法。

7.調(diào)查后確認(rèn)企業(yè)關(guān)聯(lián)交易符合獨(dú)立交易原則的，稅務(wù)機(jī)關(guān)做出轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查結(jié)論，并向企業(yè)送達(dá)《特別納稅調(diào)查結(jié)論通知書》。反之，經(jīng)調(diào)查企業(yè)關(guān)聯(lián)交易不符合獨(dú)立交易原則而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可按擬定特別納稅調(diào)查初步調(diào)整方案。

8.根據(jù)初步調(diào)整方案與企業(yè)協(xié)商談判，稅企雙方均指定主談人，調(diào)查人員應(yīng)做好《協(xié)商內(nèi)容記錄》，并由雙方主談人簽字確認(rèn)。企業(yè)對初步調(diào)整方案有異議的，應(yīng)在規(guī)定期限內(nèi)進(jìn)一步提供相關(guān)資料。

9.稅務(wù)機(jī)關(guān)做出審議決定后向企業(yè)送達(dá)《特別納稅調(diào)查初步調(diào)整通知書》。 企業(yè)對初步調(diào)整通知書有異議的，應(yīng)自收到通知書之日起7日內(nèi)書面提出，稅務(wù)機(jī)關(guān)可再次協(xié)商審議；企業(yè)逾期未提出異議的，視為同意初步調(diào)整意見。

10.稅務(wù)機(jī)關(guān)確定最終調(diào)整方案，向企業(yè)送達(dá)《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》。企業(yè)收到《特別納稅調(diào)查調(diào)整通知書》后，應(yīng)按規(guī)定期限繳納稅款及利息。

11.稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價(jià)納稅調(diào)整后，自企業(yè)被調(diào)整的最后年度的下一年度起5年內(nèi)實(shí)施跟蹤管理。在跟蹤管理期內(nèi)，企業(yè)必須在跟蹤年度的次年6月20日之前向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供跟蹤年度的同期資料。

12.若稅務(wù)機(jī)關(guān)在稽查中發(fā)現(xiàn)有企業(yè)故意通過轉(zhuǎn)移定價(jià)達(dá)到避稅目的，則可以啟動稽查程序，由稅務(wù)局稽查局組織實(shí)施反避稅稽查。

13.稅務(wù)稽查局檢查部門通過《稅務(wù)稽查工作底稿》，記錄案件事實(shí)，歸集證據(jù)材料。檢查結(jié)束前，稽查人員可將發(fā)現(xiàn)的稅收違法事實(shí)和法律依據(jù)告知被查對象，必要時(shí)可要求企業(yè)在期限內(nèi)書面或口頭說明。調(diào)查結(jié)束時(shí)，稽查檢查人員根據(jù)《稅務(wù)稽查工作底稿》及有關(guān)資料，制作《稅務(wù)稽查報(bào)告》。

14.稽查檢查部門負(fù)責(zé)人審核《稅務(wù)稽查報(bào)告》后移交稽查審理部門核定和確認(rèn)處理與處罰意見?；閷徖聿块T審核報(bào)告后，若認(rèn)為報(bào)告認(rèn)定的稅收違法事實(shí)清楚、證據(jù)充分，但適用法律、行政法規(guī)、規(guī)章及其他規(guī)范性文件錯誤，或者提出的處理和處罰建議錯誤或者不當(dāng)?shù)模瑢徖聿块T會另行提出稅務(wù)處理和處罰意見。

三、結(jié)語

轉(zhuǎn)讓定價(jià)是征納雙方稅收管理的重點(diǎn)和難點(diǎn)，客觀上有一定的技術(shù)復(fù)雜性，尤其是在判定轉(zhuǎn)讓定價(jià)的公允性上難度較大。稅務(wù)機(jī)關(guān)由于征稅動機(jī)的驅(qū)動，在特定情形下較易以調(diào)整轉(zhuǎn)讓定價(jià)為手段達(dá)到加征或追征稅收的目的。作為納稅人，企業(yè)應(yīng)注重和善于使用內(nèi)部信息資源和外部專業(yè)力量，方能有效維護(hù)自身的涉稅權(quán)益。